CHAPITRE
PREMIER
LA
MODERNISATION DES MODALITÉS DU CONTRÔLE FISCAL : UNE OPTION
ESSENTIELLE DANS LE CADRE D'UNE RELATION RENOUVELÉE AVEC LE CONTRIBUABLE
Le
ministère de l'économie, des finances et de l'industrie fait
actuellement l'objet de réformes significatives. Ces réformes
portent tant sur les structures et l'organisation des services que sur
les méthodes. Elles concernent en particulier la direction générale
des impôts.
Une
grande partie de ces mesures est inspirée de celles qui ont été
mises en _uvre à l'étranger ces dernières années.
Il s'agit donc largement d'un effort de modernisation et de remise à
niveau de notre administration fiscale et, plus généralement,
de nos administrations financières.
Il
a paru utile à votre Rapporteur de faire état des principales
orientations retenues par le Gouvernement, notamment de celles relatives
au contrôle fiscal, même si son approche ne peut être
que partielle, car il serait prématuré d'évoquer certains
éléments relatifs à l'organisation des services, actuellement
soumis à la concertation entre l'administration et les syndicats.
C'est
donc avec un a priori plutôt descriptif que votre Rapporteur
s'efforcera de présenter l'objet des principales réformes
engagées.
Cette
position de principe ne lui interdit pas cependant de saluer les nouvelles
modalités du contrôle fiscal reposant une philosophie plus
moderne des relations entre l'administration et le contribuable, ainsi
que sur une approche qualitative et l'analyse de risque. Cette question
se situe en effet au c_ur du sujet qui lui a été confié
par la Commission des finances. Votre Rapporteur s'attachera donc, sur
ce point, à suggérer quelques éléments de réforme
complémentaires à ceux que propose le Gouvernement.
I.-
L'ADOPTION D'UNE NOUVELLE APPROCHE DES RELATIONS ENTRE L'ADMINISTRATION
ET LE CONTRIBUABLE DANS LE CADRE DE LA RÉFORME DU MINISTÈRE
DE L'ÉCONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE
En
avril dernier, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie,
M. Dominique Strauss-Kahn, et le secrétaire d'Etat au budget, M.
Christian Sautter, ont fait part des objectifs de la nouvelle phase de
réforme engagée au sein du ministère, après
la fusion, décidée en juin 1997, entre le ministère
de l'économie et des finances et le ministère de l'industrie
et la réorganisation des structures de l'administration centrale
en 1998.
Ces
objectifs sont les suivants :
- donner
la priorité aux usagers du service public, en simplifiant les formalités
et en leur apportant un meilleur service ;
- faire
des cadres et agents du ministère les acteurs de la réforme
;
- construire
un service public plus performant et à coût maîtrisé.
La
Mission pour la réforme du ministère, dite « mission
2003 », dirigée par M. Paul Champsaur, directeur général
de l'INSEE, président du comité des directeurs, et M. Thierry
Bert, chef du service de l'Inspection générale des finances,
a engagé les travaux nécessaires à la mise en _uvre
de ces réformes.
S'agissant
des contribuables, pour lesquels un changement de terminologie est opéré
et que le ministère souhaite qualifier d'« usagers
», trois mesures ont été définies.
En
premier lieu, chaque « usager » devrait avoir un correspondant
fiscal unique. Ce correspondant aura un accès direct, sans délai,
« en temps réel », au dossier du contribuable
et l'orientera si nécessaire vers un agent spécialisé
pour répondre aux questions les plus difficiles. Le recours aux
techniques informatiques rend possible cette évolution.
Cette
mesure vise aussi bien les particuliers que les entreprises, les grandes
comme les petites. On mesure le progrès qui sera accompli, dès
lors qu'on sait que chaque PME a actuellement six interlocuteurs fiscaux.
En
deuxième lieu, le Gouvernement propose la simplification de la déclaration
des revenus des particuliers, grâce à la « déclaration
express » pour l'impôt sur le revenu. Chaque année,
les particuliers devraient ainsi recevoir une déclaration pré-imprimée
mentionnant leurs revenus dont le montant est communiqué par des
tiers à l'administration fiscale, notamment les revenus salariaux,
déclarés par l'employeur. Les revenus des capitaux mobiliers
soumis au barème devraient également être concernés.
Le
contribuable n'aura plus qu'à vérifier la fiabilité
des informations pré-imprimées, à compléter
en cas d'omission. Cela représente une amélioration considérable
en termes de simplification. Il s'agit d'une mutation tout à fait
remarquable sur le plan des symboles, car elle met le contribuable en situation
de contrôler l'administration fiscale, alors que c'est habituellement
l'inverse qui se produit, ce qui devrait décrisper les relations
réciproques.
En
troisième lieu, les grandes entreprises devraient avoir un interlocuteur
fiscal unique grâce à la création d'une direction des
grandes entreprises, chargée des problèmes d'assiette et
de recouvrement des impôts acquittés par elles. Un total de
dix-sept-mille entreprises serait concerné. On observera que la
direction des grandes entreprises ne devrait pas couvrir le même
champ que celui actuellement couvert par la direction nationale des vérifications
nationales et internationales (DVNI), service de contrôle.
Cette
réforme va dans le sens de ce qu'avait souhaité l'an dernier
votre Rapporteur dans le cadre de son rapport d'étape n° 1105
intitulé « Fraude et évasion fiscales : une intolérable
atteinte à l'impôt citoyen », celui d'une centralisation
des déclarations des entreprises relevant d'un même groupe,
de manière que l'administration fiscale puisse avoir une vision
d'ensemble de la stratégie fiscale d'un groupe, et puisse ainsi
mieux comprendre les opérations décidées par ses dirigeants.
Ces
propositions appellent trois observations.
D'une
part, elles vont dans le même sens que les réformes opérées
dans les principaux pays étrangers disposant d'une administration
fiscale réputée efficace.
D'autre
part, elles devraient permettre de réaliser des gains d'efficacité.
Enfin,
elles ont des conséquences importantes en termes de contrôle
fiscal.
Le
rapport de synthèse de la mission d'analyse comparative des administrations
fiscales de l'inspection générale des finances, établi
sous la supervision de M. Jean-Luc Lépine, inspecteur général
des finances, daté du 20 mai 1999, reposant sur l'étude de
la situation dans neuf pays de l'OCDE (3),
soit douze administrations fiscales, constate en effet :
- que
les administrations fiscales étrangères, notamment les plus
performantes ont adopté une nouvelle philosophie de gestion, centrée
sur la notion de «
respect volontaire et spontané »
de la loi fiscale par le contribuable (« compliance »
en anglais) ;
- que
ces administrations recourent à une utilisation intensive des nouvelles
technologies de l'information ;
- qu'elles
se sont engagées dans une démarche de maîtrise des
coûts ;
- que
les organisations se sont transformées, et que l'on constate une
convergence de l'organisation des administrations fiscales vers un modèle
commun ou « modèle partagé », selon les termes
même du rapport ;
- que
le processus de transformation des administrations fiscales s'est accéléré,
car ce modèle commun n'existait pas il y a dix ans.
Lors
de ses déplacements aux Etats-Unis et aux Pays-Bas, votre Rapporteur
a, en effet, été frappé par une identité de
vue dans l'approche de la relation de l'administration fiscale avec le
contribuable et par la similarité de l'organisation de l'administration
fiscale, avec l'identification de groupes de contribuables reposant sur
la distinction entre les personnes physiques, les petites et moyennes entreprises
et les grandes entreprises.
Ainsi,
aux Pays-Bas, la direction générale de l'administration fiscale
dispose de quatre directions opérationnelles, puisque les douanes
sont rattachées à l'administration des impôts : la
direction des personnes physiques ; la direction des PME ; la direction
des grandes entreprises ; la direction des douanes.
Aux
Etats-Unis, après les critiques du Congrès mettant en cause,
en 1997, l'Internal revenue service (défaut d'efficacité,
non-respect des droits du contribuable, défauts d'organisation et
de communication), une nouvelle organisation est prévue, avec quatre
groupes disposant d'une autonomie réelle : celui des grands groupes
; celui des PME et des travailleurs indépendants ; celui des particuliers
(revenus salariaux et revenus de placement) ; celui des organismes non
lucratifs, lesquels représentent une spécificité américaine.
La
logique des relations avec les contribuables sur laquelle reposent les
réformes envisagées induit en effet le recours à une
organisation très normalisée.
Dans
la mesure où l'objectif vers lequel doit tendre l'administration
fiscale est d'assurer un rendement convenable de l'impôt en recourant
le moins possible aux opérations répressives de contrôle
fiscal, la notion de respect volontaire des obligations fiscales a pour
contrepartie le développement d'une culture de service très
affirmée. Il faut, en effet, renforcer la qualité du service
rendu par l'administration, c'est à dire la qualité, la rapidité
et la fiabilité des informations qu'elle peut délivrer, ainsi
que l'aide qu'elle peut apporter à la compréhension de la
loi fiscale et des obligations en découlant, notamment des obligations
déclaratives, pour que le contribuable puisse accomplir sans difficulté
les formalités qui lui incombent.
Ainsi,
à l'étranger, le contribuable devient un « client
»
et ses préoccupations sont prises en compte d'une manière
croissante. En France, la notion « d'usager » devrait ainsi
progressivement remplacer celle de contribuable. Celle de client, ayant
une valeur péjorative dans le langage de certaines administrations
de contrôle, n'a fort heureusement pas été retenue.
Cette
philosophie conduit, par souci de simplification, à la notion d'interlocuteur
unique pour le contribuable et implique une réorganisation des services
administratifs en fonction de chacun des groupes identifiés comme
ayant des besoins et des problèmes spécifiques.
Elle
a également une conséquence fort intéressante en matière
de contrôle fiscal car, limitant les possibilités d'erreurs
involontaires, elle permet d'identifier d'une manière assez sûre
le contribuable de bonne foi qui ne remplit pas ses obligations fiscales
correctement parce qu'il ne les connaît pas ou ne les comprend pas,
et celui qui a une démarche de fraude. Aux Etats-Unis, la nouvelle
démarche est mise en relation avec l'importance du tax gap,
c'est à dire de l'écart entre l'assiette fiscale estimée
et le produit de l'impôt réellement recouvré par l'administration.
Ce
souci d'un renforcement de la qualité de l'assistance fournie par
l'administration et de la diversification des services rendus est appréciable,
même s'il conduit à opérer entre les contribuables
des distinctions dont certains craignent qu'elles puissent être contraires
à nos principes républicains.
Pourtant,
cette distinction entre trois catégories de contribuables, et à
l'intérieur de ces catégories, entre ceux qui s'exécutent
volontairement de leurs obligations et les autres, n'apparaît ni
choquante ni contraire au principe d'égalité devant la loi,
dès lors que l'on est en présence de personnes dont il faut
convenir qu'elles se trouvent objectivement dans des situations de fait
très différentes.
Elle
apparaît même nécessaire dès lors qu'elle permet
à l'administration de fournir un service adapté et de qualité
à l'ensemble des contribuables, ce qui représente un progrès
notable par rapport à la situation actuelle où les seules
entreprises d'une certaine taille et les particuliers les plus fortunés
peuvent s'offrir les services des conseillers fiscaux les plus habiles,
ainsi que le constate l'administration lorsqu'elle doit exercer la procédure
de répression des abus de droit.
Ainsi,
votre Rapporteur partage-t-il la philosophie de la réforme engagée
et considère avec un grand intérêt, dans leurs grandes
lignes, ses conséquences en termes de réorganisation. S'agissant
des mesures de détail, il ne lui appartient naturellement pas, à
ce stade, de se prononcer.
La
question de la maîtrise des coûts est à l'arrière-plan
des opérations de réorganisation envisagée.
Les
travaux de la mission précitée montrent que le taux d'intervention,
qui est calculé en rapportant le coût net des missions fiscales
des administrations aux recettes fiscales nettes encaissées, est
supérieur en France à ce qu'il est chez nos principaux partenaires,
sur le fondement des données relatives à l'année 1997.
Sur
la base de cet indicateur, on peut en effet distinguer : les administrations
les moins coûteuses, celles des Etats-Unis et de la Suède
avec respectivement un coût de 0,49 % et 0,52% des recettes encaissées
; les administrations se situant autour du point médian de 1%, avec
l'Irlande (0,83%), l'Espagne (0,89%), le Canada (1,05%), le Royaume-Uni
(1,12%) et les Pays-Bas (1,23%) ; les trois pays où le taux d'intervention
est le plus élevé, l'Italie (1,52%), la France (1,60%) et
l'Allemagne (1,71%). La moyenne est de 1,10%. Votre Rapporteur considère
que ces comparaisons doivent être faites avec beaucoup de circonspection.
Sa mission, dont ce n'était pas l'objet, ne lui a pas permis de
se faire une opinion fondée sur l'efficacité des administrations
étrangères qui permettrait d'établir un rapport éventuel
entre l'efficacité et les coûts.
Le
graphique suivant récapitule ces données :
Recettes
prises en compte : impôts et cotisations sociales, sauf pour l'Allemagne,
Espagne, France, Italie, Royaume-Uni (impôts seulement) / France
: DGI + CP (ACOSS exclue).
Source
: Ministère de l'économie, des finances et de l'industrie.
Les
facteurs explicatifs de ces divergences ne sont pas faciles à distinguer,
même si l'on peut évoquer, comme le fait avec prudence la
mission, le type d'impôts gérés, tant il est certain
que la retenue à la source est un facteur d'économie, et
la productivité du système fiscal. Il faut également
évoquer l'implantation territoriale de l'administration fiscale,
la France disposant d'un réseau très dense. La mission note
ainsi qu'un indicateur reconstitué prenant en compte les impôts
et les cotisations sociales permettrait de situer notre pays à 1,13%.
On
constate néanmoins que notre pays se situe à un niveau plus
élevé que celui de nos principaux partenaires.
Cette
question des coûts de l'établissement et du recouvrement de
l'impôt appelle de la part de votre Rapporteur trois observations
:
- si
la réduction des coûts ne doit pas constituer l'objectif premier
de la réforme des administrations fiscales, il ne faut pas pour
autant rejeter une réforme, dont votre Rapporteur a déjà
souligné la légitimité sur le plan philosophique et
intellectuel, pour le seul motif qu'elle permettrait de diminuer le coût
de l'établissement de l'assiette et du recouvrement de l'impôt;
- les
effectifs libérés par l'augmentation de l'efficacité
du service peuvent être consacrés à des redéploiements
de personnels au profit des services en charge des opérations du
contrôle fiscal. C'est l'intérêt de l'administration,
puisque, ainsi que l'a montré votre Rapporteur dans le cadre de
son rapport d'étape précité, un emploi supplémentaire
dans un service en charge du contrôle fiscal « rapporte »
en termes de rappels de droits précédemment éludés.
Il
conviendra ainsi de veiller à ce qu'une partie des gains d'efficacité
se traduise par des redéploiements de personnels en faveur des opérations
de contrôle fiscal ;
- l'augmentation
de l'efficacité des services fiscaux peut permettre d'accroître
les moyens consacrés à d'autres actions de l'Etat, telles
que l'éducation nationale, car il est nécessaire, pour la
légitimité de l'impôt, qui reste une obligation pas
toujours très bien perçue par l'opinion, de ne pas risquer
d'accréditer l'idée que l'administration qui les perçoit
serait gérée, en connaissance de cause, d'une manière
peu efficace et dispendieuse.
Avant
de clore sur ce point, votre Rapporteur tient à préciser
qu'il ne se prononce pas sur la question de savoir si le recouvrement spontané
de l'impôt doit être effectué par le service d'assiette
et le recouvrement forcé, après contrôle fiscal, par
un service spécialisé, comme c'est souvent le cas à
l'étranger, ainsi que l'a rappelé la mission précitée
de l'inspection générale des finances. Il considère
que cette question, qui conduit à remettre en cause la dichotomie
entre la direction générale de la comptabilité publique
et la direction général des impôts, ne relève
pas, à ce stade, de la mission qui lui a été confiée.
II.-
LA RÉORIENTATION DES MODALITÉS DU CONTRÔLE FISCAL
A.-
LE RECOURS À L'ANALYSE DE RISQUE : UNE INNOVATION APPRÉCIABLE
Ainsi
que vient de le rappeler votre Rapporteur, le principe de base sur lequel
repose la modernisation des administrations fiscales est celui de la distinction
entre les contribuables scrupuleux qui se conforment spontanément,
avec l'aide de l'administration fiscale, à leurs obligations, et
ceux qui ne s'y conforment pas.
Cette
summa
divisio, selon les termes même du rapport précité
établi par l'inspection générale des finances, conduit
ainsi à distinguer les contribuables dits « conformes »,
qui déclarent leurs revenus et payent sans difficulté leurs
impôts, et les contribuables « non conformes »,
voire malhonnêtes, qui vont de fait utiliser les failles ainsi que
l'extrême complexité du système fiscal, pour éluder
le paiement de l'impôt.
Elle
permet ainsi de procéder à une réorientation de l'essentiel
des moyens du contrôle fiscal vers les contribuables présentant
le risque le plus important et à ne pas procéder à
des opérations de contrôle lourdes pour les contribuables
scrupuleux.
Naturellement,
cette concentration de moyens nécessairement limités de l'administration
sur les contribuables présentant un risque fiscal ne conduit pas
à ne pas prévoir de contrôle sur les populations ne
présentant pas de risque, mais à effectuer essentiellement
des contrôles sur pièces ou quelques contrôles externes
limités. Il s'agit bien d'une distinction qui a des conséquences
non en termes de statut du contribuable, mais en termes de fréquence
et d'importance des contrôles.
C'est
une logique de renforcement de la portée du contrôle fiscal.
En
pratique, cette nouvelle approche en termes d'analyse de risque intervient
à deux niveaux.
S'agissant
de la programmation, elle permet de consacrer d'importants efforts aux
secteurs qui présentent des potentialités de fraude importantes.
S'agissant
des interventions auprès de contribuables, le recours à cette
démarche autorise, dans le cadre des orientations générales
de la programmation du contrôle fiscal, une démarche de
qualité fondée sur une analyse du risque individuel que présente
le contribuable sur le plan fiscal et la surveillance de ce risque.
Ce risque est apprécié en termes de pertes de recettes pour
l'administration fiscale.
Grâce
aux moyens informatiques, il est possible de procéder à une
analyse de ce risque individuel sur deux plans également : d'une
part, au niveau du comportement du contribuable vis-à-vis de ses
obligations déclaratives, et, s'agissant des entreprises, de leurs
dirigeants, éventuellement ; d'autre part, au niveau de la solvabilité
du contribuable et de son comportement passé en termes de paiement
de l'impôt et de respect de ses engagements lorsque des facilités
lui ont été offertes par l'administration (respect des délais
de paiement ou des plans de règlements etc.). La logique du dispositif
est donc d'assurer un lien entre le contrôle fiscal et le recouvrement.
L'analyse
de risque permet ainsi de mieux sanctionner les comportements délictueux
en permettant un véritable suivi du contribuable défaillant.
Sur
le plan des moyens, cette démarche nécessite de mettre à
la disposition des vérificateurs des bases de données importantes
et fiables qui fournissent des informations sur le contribuable
On
ne peut que se féliciter de cette nouvelle approche du contrôle
fiscal qui repose en fait sur la mise en _uvre de l'évidence selon
laquelle le contrôle fiscal doit être par priorité orienté
en direction des secteurs économiques et des contribuables à
risques, et même, des contribuables à risque parmi les secteurs
économiques à risque.
Les
expériences étrangères confirment que le recours à
l'analyse de risque permet de renforcer la qualité du contrôle
fiscal et l'amélioration du recouvrement de l'impôt après
contrôle fiscal.
Aux
Pays-Bas, l'administration fiscale utilise ainsi, pour les entreprises,
un modèle dit de maintien du droit, qui repose sur l'analyse du
risque.
Une
analyse des risques issus de la loi fiscale, combinée avec une analyse
du risque fiscal de l'entreprise compte tenu de son activité et
de ses modalités de fonctionnement (on parle de groupe de «
clients » homogènes), et avec une prise en compte du comportement
fiscal de l'entreprise et de ses dirigeants, permet de définir la
classe de risque de l'entreprise.
Le
résultat de cette analyse, combiné avec le calcul de la somme
dite WOLB représentative de la contribution annuelle de l'entreprise
au Trésor, permet d'affecter celle-ci à une catégorie
d'attention. Chaque catégorie d'attention relève d'une procédure
de suivi spécifique.
Lorsque
des signaux supplémentaires sont reçus par l'administration
fiscale, traduisant un renforcement du risque, les données relatives
au contribuable sont mises à jour.
En
ce qui concerne le risque financier, à savoir la gestion de la dette
globale du contribuable et le suivi de son dossier individuel, les procédures
suivies à l'étranger conduisent à attribuer au contribuable
une note de risque, de la même manière que les institutions
financières à l'égard de leurs débiteurs.
Au-delà,
le recours à l'analyse de risque présente huit avantages,
fort appréciables aux yeux de votre Rapporteur.
En
premier lieu, il permet une stratégie de dissuasion dont on peut
penser qu'elle a tout lieu d'être efficace, puisqu'elle permet d'atteindre
l'objectif final d'une administration chargée du contrôle
fiscal, qui n'est pas de sanctionner pour sanctionner, mais de faire passer
les contribuables de la catégorie des contribuables peu scrupuleux
ou « non conformes » à celle des contribuables probes
ou « conformes ». L'intérêt objectif d'un contribuable
étant son maintien dans une catégorie jugée sans risque
et de cesser de faire partie de la catégorie à risque, il
est donc fortement incité à s'acquitter parfaitement de ses
obligations.
En
deuxième lieu, le recours à l'analyse de risque respecte
les principes de bases de la démarche de contrôle fiscal,
laquelle consiste à réprimer les comportements frauduleux
pour des raisons non seulement morales, mais également économiques
car ces comportements faussent la concurrence, à assurer le rappel
des droits éludés pour des raisons budgétaires et
à dissuader le contribuable de frauder.
En
troisième lieu, la démarche assure une réactivité
importante de l'administration fiscale lorsque le risque augmente. Des
informations supplémentaires peuvent, en effet, conduire à
changer un contribuable de catégorie de risque, et montrer la nécessité
d'un contrôle fiscal, lequel peut être effectué avant
que la dette fiscale ne prenne trop d'importance et ne devienne irrécouvrable.
En
quatrième lieu, la logique de la démarche conduit à
adopter une vision d'ensemble de la situation du contribuable et à
assurer ainsi un lien entre le contrôle fiscal et le recouvrement
des droits rappelés, ce qui permettrait d'éviter les difficultés
actuelles, où l'autonomie de la logique du contrôle fiscal
et l'absence de préoccupation quant au recouvrement entraîne
une véritable course à la multiplication des rappels irrécouvrables.
Cette
liaison permettra de donner une plus grande signification aux statistiques
du contrôle fiscal.
En
cinquième lieu, la démarche retenue ne permet pas de nourrir
de crainte pour les libertés publiques dès lors que l'utilisation
des moyens informatisés intervient dans le respect des règles
générales protectrices des données individuelles,
notamment dans le respect des règles assurant le « droit à
l'oubli ». L'élimination de données anciennes doit
ainsi être prévue.
En
sixième lieu, elle renforce la légitimité du contrôle
fiscal, dès lors que celui-ci est statistiquement orienté
vers la fraude et que le contribuable sait que le facteur d'arbitraire
est réduit au minimum.
En
septième lieu, cette démarche n'apparaît pas contraire
au principe de l'égalité devant l'impôt dès
lors qu'elle traite différemment non pas deux contribuables identiques,
mais des contribuables qui se trouvent dans des situations différentes
en fonction de critères objectifs.
En
huitième et dernier lieu, le recours à l'analyse de risque
permet de procéder à une adaptation des modalités
du contrôle fiscal aux enjeux et aux situations qui doit conduire
à diversifier les modes d'intervention.
Cette
adaptation appelle deux observations.
D'une
part, elle permet d'introduire une certaine souplesse dans le plan de charge
annuel du vérificateur, chaque intervention auprès d'un contribuable
pour une opération de vérification étant pondérée
en fonction de l'enjeu fiscal et financier que représente le contribuable
D'autre
part, elle présente un intérêt appréciable pour
le contrôle des petites entreprises. Ce point doit être développé
à part, compte tenu de son importance.
B.-
L'ADAPTATION DES PROCÉDURES DE CONTRÔLE EXTERNE
DES
PME : UNE MESURE CONFORME AUX ENJEUX
Le
rapport précité établi par l'inspection générale
des finances n'est pas le premier à faire état de la nécessité
de procéder à une analyse de risque, en matière de
contrôle fiscal.
Le
rapport du groupe de réflexion sur le contrôle fiscal des
petites et moyennes entreprises, présidé par M. Jean-Michel
Roy, directeur des services fiscaux des Yvelines, remis en août 1997,
préconisait en effet ce recours à l'analyse de risque.
Sur
cette base, il recommandait la création d'une procédure spécifique
de vérification des petites entreprises, ayant noté que «
la
direction générale des impôts a une bonne performance
en couverture du tissu et en résultat des entreprises les plus importantes
et que sa ligne d'action doit être certainement corrigée pour
les PME-PMI et les TPE à l'égard desquelles le taux de couverture
est faible ».
Il
préconisait ainsi, d'une part, de diversifier les modalités
d'intervention de l'administration, d'autre part, d'assurer une prise de
contact rapide entre l'administration fiscale et l'entreprise et, enfin,
de définir une modalité particulière de vérification
des petites entreprises, afin d'éviter la multiplication des contrôles
lourds, prenant acte de ce que, parmi les procédures de contrôle
externe, la procédure de vérification de comptabilité
destinée aux petites entreprises définie en 1982, la vérification-diagnostic
(VEDI), était en voie de dépérissement.
Suivant
ces recommandations, l'administration a ainsi mis en place la procédure
de la vérification générale des petites entreprises,
la VGPE, méthode de vérification applicable en l'absence
de risque présumé et, en priorité, pour les bénéfices
non commerciaux (BNC) et les entreprises nouvelles.
La
VGPE consiste à vérifier un seul exercice, à établir
un diagnostic à chaque étape du contrôle et à
étendre la vérification à l'ensemble de la période
si un risque est détecté.
Ainsi,
avec la VGPE, les procédures de contrôle fiscal externe des
entreprises offrent un ensemble d'instruments diversifiés et adaptés.
D'une
part, la procédure d'examen contradictoire de la situation fiscale
personnelle (ESFP), destinée en principe aux particuliers, peut
être engagée lorsque la fraude ne peut être appréhendée
qu'au niveau du revenu du dirigeant ou de l'exploitant de l'entreprise.
D'autre
part, s'agissant des différents types de vérifications de
comptabilité, on observera que, pour ces mêmes PME, plusieurs
procédures peuvent être mises en _uvre :
- la
vérification simplifiée (VS), lorsqu'un seul impôt
est contrôlé ;
- la
vérification ponctuelle (VP), s'il s'agit de vérifier un
point précis ;
- la
vérification générale (VG), dans les situations à
risque (entreprise défaillante ou clandestine, déficit reportable
sur plusieurs exercices, antécédents frauduleux du dirigeant
ou de l'exploitant, entreprise domiciliée) ou pour les sociétés
appartenant à un groupe ;
- et
la VEDI, le cas échéant, pour les entreprises relevant du
régime du réel simplifié, procédure allégée
dans le cadre de chacun des types de vérification précédemment
évoqués.
Votre
Rapporteur se félicite de la mise en place de la procédure
de la VGPE qui permet d'augmenter la présence de l'administration
fiscale sur le terrain, et ainsi la fréquence des contrôles
sans pour autant créer d'obligation lourde pour le contribuable.
Ainsi qu'il l'avait noté dans le cadre de son rapport d'étape
précité, cela permet de dédramatiser l'opération
de contrôle fiscal.
Indéniablement
les nouvelles modalités du contrôle fiscal, inspirées
des exemples étrangers, constituent une initiative à soutenir.
Cependant,
ce soutien accordé par votre Rapporteur ne saurait être un
soutien aveugle.
En
effet, s'il s'avérait qu'elle était gérée d'une
manière insuffisamment dynamique, que les mises à jour étaient
insuffisantes et que les appréciations du risque n'étaient
pas fiables, la nouvelle démarche du contrôle fiscal ne manquerait
pas de tourner au désavantage des contribuables identifiés
une fois pour toutes, sur la foi d'informations parfois erronées,
comme des contribuables à risque, et offrirait des possibilités
de fraude difficiles à détecter de la part de contribuables
qui auraient eu la chance d'échapper à cette classification.
Sur
un autre plan, l'exemplarité du contrôle fiscal fait qu'il
convient de veiller à ce que, par l'un de ces effets pervers dont
la démarche administrative a parfois le secret, les contrôles
ne se focalisent pas sur les seuls contribuables solvables. Le taux de
recouvrement s'améliorerait certes, mais artificiellement, ce qui
donnerait l'image fausse d'un renforcement de l'efficacité du contrôle
fiscal. Mais, en contrepartie, on pourrait craindre que la méthode
n'incite les contribuables à réduire, en apparence, leur
solvabilité afin d'échapper à la vigilance des services
fiscaux, ce qui permettrait à des fraudes importantes d'échapper
à l'action de l'administration. L'exercice du contrôle fiscal
sur des entreprises insolvables a, dans certains cas, une vertu pédagogique
qu'il ne faut point méconnaître.
Si
ces risques se réalisaient, il y aurait dans ces deux cas des dysfonctionnements
graves du service administratif.
A cet
égard, la meilleure garantie consiste à maintenir une présence
fiscale, adaptée, certes, mais réelle, sur l'ensemble du
corps social.
III.-
LES PROPOSITIONS DE VOTRE RAPPORTEUR POUR FACILITER PLUS ENCORE L'ACCÈS
DU CITOYEN À LA LOI FISCALE ET À L'ADMINISTRATION FISCALE
En
complément des actions du Gouvernement en faveur d'un renforcement
de la citoyenneté de l'impôt, votre Rapporteur a été
conduit à envisager trois types de mesures, qui n'ont pas l'ampleur
de celles qui viennent d'être évoquées, mais sont suffisamment
consensuelles pour ne pas appeler de longues observations.
A.-
L'AMÉLIORATION DE LA TRANSPARENCE DU RECOUVREMENT DES RAPPELS D'IMPOSITION
Les
nouvelles orientations du contrôle fiscal, qui viennent d'être
évoquées, doivent assurer une meilleure liaison entre les
rappels d'imposition et le recouvrement de ces rappels.
Il
importe donc de modifier la teneur des informations communiquées
au Parlement, chaque année, dans le cadre du fascicule Evaluation
des voies et moyens annexé au projet de loi de finances.
Deux
mesures sont ainsi envisageables :
- d'une
part, améliorer la transparence sur les modalités selon lesquelles
interviennent la transaction, la remise et la modération en matière
fiscale, pour les droits rappelés à l'issue de procédures
de contrôle fiscal. Le recours à de telles procédures
devrait être plus limité dès lors que les opérations
de contrôle fiscal seraient plus fiables.
Votre
Rapporteur juge ainsi nécessaire de prévoir, dans le cadre
du fascicule précité, un rapport au Parlement sur le montant
des cotes totalement ou partiellement soldées après contrôle
fiscal en raison d'une mesure gracieuse ainsi que, dans le respect du secret
fiscal et de manière anonyme, sur les motifs ayant conduit à
réduire le montant des droits rappelés, au-delà de
certains montants définis par type d'impôt, par dossier (cote,
affaire ou exercice, selon la terminologie de l'administration).
Il
considère également que le montant des transactions, remises
et modérations accordées par chacune des autorités
compétentes, ministre, directeur général, directeur
régional, directeur départemental, devrait faire l'objet
d'une présentation détaillée.
- d'autre
part, créer un indice de performance du contrôle fiscal établi
chaque année, sur la base du rapprochement entre le montant des
rappels et des recouvrements, par exercice auquel les rappels et les recouvrements
sont rattachés.
Ces
informations sont en effet nécessaires pour comprendre des chiffres
relatifs aux résultats du contrôle fiscal qu'il est sinon,
lorsqu'ils sont extraits de leur contexte et présentés sans
informations complémentaires, impossible d'interpréter correctement.
B.-
L'AMÉNAGEMENT DES PROCÉDURES DE MÉDIATION LORS DES
OPÉRATIONS DE CONTRÔLE FISCAL
Afin
de faciliter la résolution des conflits entre l'administration fiscale
et les contribuables, lors des opérations de contrôle fiscal,
on peut envisager d'améliorer les procédures d'arbitrage
existantes.
Actuellement,
celles-ci sont fondées sur l'intervention d'un interlocuteur - départemental
pour le cas général, mais il existe également des
interlocuteurs régionaux ou des interlocuteurs pour les grandes
directions nationales -, qui est un fonctionnaire susceptible d'entendre
le contribuable au nom du directeur des services fiscaux compétent.
Le
contribuable est également informé sur les possibilités
de recours hiérarchique dont il dispose pendant les opérations
de vérification et de redressement, la Charte du contribuable vérifié
prévoyant que non seulement le nom et les coordonnées du
supérieur hiérarchique direct du vérificateur mais
également celles de l'interlocuteur sont mentionnées sur
l'avis de vérification.
Le
recours auprès de l'interlocuteur et le recours hiérarchique
peuvent être menés conjointement, à tout moment de
la procédure de contrôle externe, pendant la vérification
comme pendant les opérations de redressement.
La
saisine de l'interlocuteur, comme celle du supérieur hiérarchique
direct du vérificateur, a un effet suspensif, dans la mesure où
aucune imposition supplémentaire, aucun rappel, ne peut être
mis en recouvrement tant qu'il n'a pas été statué
sur les recours engagés.
Ce
dispositif est satisfaisant, car il introduit une double possibilité
de recours.
Deux
améliorations peuvent cependant être envisagées.
D'une
part, on peut souhaiter renforcer le rôle d'arbitre de l'interlocuteur
en prévoyant que l'exercice de cette fonction serait confié
à des personnalités indépendantes de l'administration
fiscale, par exemple des magistrats honoraires.
D'autre
part, on doit envisager d'obliger l'administration à motiver de
manière détaillée les raisons pour lesquelles elle
ne suivrait pas l'arbitrage qui serait rendu par l'interlocuteur départemental.
Ces
deux propositions, qui inciteront l'administration à faire preuve
d'une plus grande pédagogie lors de l'exercice des opérations
de contrôle fiscal, vont dans le même sens que les différentes
mesures actuellement mises en _uvre, fondées sur l'incitation du
contribuable à respecter volontairement ses obligations fiscales,
compte tenu de la qualité de l'aide qui lui est apportée
par l'administration.
C.-
LE RENFORCEMENT DE LA FORMATION ET DE L'INFORMATION DU CITOYEN SUR LA RÈGLE
FISCALE
1.-
La mise en _uvre de campagnes d'information sur les dispositions adoptées
dans les lois de finances
La
loi de finances de l'année donne lieu à une information passablement
inégale. Le dépôt du projet de loi initial fait l'objet
d'un large écho dans la presse, les temps forts du débat
parlementaire également, lorsque des dispositions particulièrement
marquantes sont adoptées.
En
revanche, l'adoption définitive de la loi par les assemblées
ne fait pas l'objet d'une large publicité, ce qui nuit à
la compréhension, par l'opinion publique, des dispositions réellement
et définitivement adoptées. Souvent, le dispositif initial
est mieux connu que le dispositif définitif.
Afin
de faciliter la compréhension de l'évolution de la loi fiscale
par le citoyen, il serait nécessaire de renforcer la communication
sur les principales modifications des règles fiscales prévues
par la loi de finances, ainsi que les mesures nouvelles, en matière
de fiscalité des particuliers et d'imposition des petites entreprises.
2.-
L'enseignement des éléments de base sur les impôts
et la fiscalité dans les écoles, dans le cadre de l'instruction
civique
Pour
un grand nombre de personnes, la règle fiscale est inaccessible
faute de maîtriser les bases et les principes essentiels régissant
les principaux impôts et taxes, et d'opérer une distinction
claire entre, d'une part, les impôts, d'autre part, les cotisations
sociales et, enfin, les prélèvements et impositions divers
tels que la redevance audiovisuelle.
De
même, la notion de fraude, c'est à dire de man_uvre illégale
et réprimée conduisant à réduire le montant
de l'impôt payé, mais pas de l'impôt légalement
dû, n'est pas distinguée de celle de planification fiscale
ou d'optimisation fiscale, laquelle consiste à utiliser au mieux
les différentes options proposées par le législateur,
dans le but de ne pas retenir la solution la plus lourdement taxée.
Dans
la perspective de l'affirmation indispensable de la citoyenneté,
il apparaît ainsi nécessaire d'expliquer très tôt
dans l'enceinte scolaire la véritable légitimité de
l'impôt.
Il
appartient donc à l'enseignement élémentaire et à
l'enseignement secondaire de donner les premiers éléments
relatifs à la compréhension de la fiscalité, et les
actions engagées sur ce point dans le cadre de l'instruction civique
doivent être renforcées. Un effort doit être également
engagé auprès des enseignants, afin de leur permettre, à
eux aussi, de s'orienter dans l'écheveau des prélèvements
obligatoires et des dépenses publiques.
Nul
ne saurait ne pas souscrire à cette proposition dont l'objectif
est de développer le sens civique et le respect de la citoyenneté
de l'impôt.
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